Учет выпуска и продажи готовой продукции: анализ теории и практики

ВВЕДЕНИЕ

Актуальность темы выпускной квалификационной работы определена тем, что правильность оценки эффективности хозяйственной деятельности предприятия, правильность расчета показателей рентабельности, фондоотдачи, производительности труда, правильность определения финансовых результатов, и, соответственно, налога на прибыль и размера прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, напрямую зависит от того, насколько точно отражены в бухгалтерском учете и отчетности предприятия операции по выпуску, отгрузке и реализации готовой продукции. Именно информация бухгалтерского учета позволяет сформировать в бухгалтерской отчетности, а впоследствии использовать для проведения экономического анализа такие важнейшие показатели, как себестоимость валовой и товарной продукции, себестоимость отгруженной и реализованной продукции, стоимость отгруженной и реализованной продукции в ценах продажи (выручку от продаж).
Вопросам организации бухгалтерского учета выпуска и реализации готовой продукции в методических и учебных материалах традиционно уделяется недостаточно внимания, поскольку больший акцент делается на организации учета затрат в зависимости от отрасли работы предприятия. В научной литературе имеется ряд публикаций, связанных с особенностями учета выпуска, отгрузки и реализации готовой продукции, но они являются по большей части специфическими и относятся к предприятиям конкретной отрасли. Тем не менее, актуальность и важность этой темы для формирования, детализации и группировки бухгалтерской информации об остатках и движении готовой продукции, необходимой для принятия управленческих решений, очевидна.
Целью выпускной квалификационной работы является разработка мероприятий по совершенствованию учета хозяйственных операций выпуска, отгрузки и реализации готовой продукции в ООО «Типография Парадиз» для повышения эффективности его деятельности
Постановка данной цели определила необходимость решения следующих задач:
 рассмотреть понятие и порядок оценки готовой продукции, а также цель и задачи бухгалтерского учета готовой продукции;
 проанализировать и систематизировать нормативно-правовую информацию о порядке организации бухгалтерского учета готовой продукции;
 провести анализ организации учета, выпуска и реализации готовой продукции и оценить его роль в повышении эффективности работы предприятия;
 рассмотреть порядок проведения инвентаризации готовой продукции на предприятии;
 разработать предложения по совершенствованию бухгалтерского учета готовой продукции и учета расчетов с покупателями и заказчиками на предприятии для повышения эффективности продаж и выпуска.
Объектом исследования в выпускной квалификационной работе является ООО «Типография Парадиз», а предметом исследования – порядок отражения в бухгалтерском учете предприятия хозяйственных операций по выпуску и реализации готовой продукции.
При написании выпускной квалификационной работы были использованы нормативные документы, регулирующие учет и анализ в хозяйствующих субъектах, в частности: Федеральный закон от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», ПБУ 5/01 «Материально-производственные запасы», Методическими рекомендациями по вопросам планирования и учета затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) на предприятиях издательской деятельности, учебная и нормативно-справочная литература, научные статьи по теме исследования.
Теоретическая значимость выпускной квалификационной работы состоит в обобщении и систематизации информации о понятии готовой продукции, анализе целей и задач бухгалтерского учета выпуска, отгрузки и реализации готовой продукции на современном этапе, рассмотрении вариантов оценки готовой продукции, выявлении особенностей учета и анализа выпуска и реализации готовой продукции.
Практическая значимость выпускной квалификационной работы определена рекомендациями по использованию описанных в работе методов бухгалтерского учета и анализа в учетной практике и аналитической работе предприятий полиграфической отрасли, а именно таких методов, учета как учет выпуска готовой продукции по плановой производственной себестоимости и учет отклонений фактической себестоимости от плановой, анализ динамики и структуры объема выпуска и реализации готовой продукции, факторный анализ объема выпуска и реализации готовой продукции, анализ рентабельности продаж по валовой прибыли по номенклатурным группам выпускаеомй на предприятии продукции.
Выпускная квалификационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников и приложений.
 
1 Теоретические аспекты учета и анализа выпуска и реализации готовой продукции
1.1 Понятие, оценка и учет готовой продукции

Сводная информация о понятии «готовая продукция» в разных источниках представлена в таблице 1.
Таблица 1 – Подходы к понятию «готовая продукция»
Автор Определение понятия
ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» Часть материально-производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством) [6].
МСФО 2 «Запасы» Термин «готовая продукция» рассматривается в составе товарно-материальных запасов – реального имущества, которое предназначено для продажи в ходе обычной коммерческой деятельности и находится в процессе производства с целью такой продажи, а также должно быть потреблено в ходе производства товаров или услуг, предназначенных для продажи [5].
Н.А. Кармоджанова, И.В. Карташова, А.П. Шабля. Это конечный продукт производственного процесса организации [24, с.57].
Н.П. Кондраков
Это изделия и полуфабрикаты, полностью законченные обработкой, соответствующие действующим стандартам или утвержденным техническим условиям, принятые на склад или заказчиком. Она представляет собой конечный результат производственного цикла хозяйственной деятельности организации [27, с.87].
Ю.А. Бабаев Это продукция, завершенная в производстве и подготовленная к продаже или отправке заказчику, к вывозу из предприятия-изготовителя [19, с.96].

Обобщая определения, приведенные в таблице 1, модно выделить обобщенное понятие термина «готовая продукция». Готовая продукция представляет собой конечный продукт производственного процесса организации, изделия и предметы, которые полностью закончены обработкой и отвечают требованиям стандартов и техническим условиям.
Согласно положениям ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» готовая продукция учитывается в составе материально-производственных запасов и отражается в бухгалтерском балансе в составе оборотных активов по строке 1210 «Запасы» по фактической себестоимости. Фактическая себестоимость готовой продукции, в которой она принята к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению [6], т.е. готовая продукция не подлежит переоценке в отличие от основных средств.
Фактическая себестоимость готовой продукции зависит от методов учета затрат и калькуляции себестоимости, применяемых в организации [17, с.234].
В зависимости от полноты учёта затрат на производство продукции существует два метода учета затрат:
 метод учета полных затрат;
 метод учета неполных (переменных) затрат [25, с.24].
Учет затрат с калькулированием полной себестоимости продукции (absorption costing) предполагает отнесение всех затрат на себестоимость по видам выпущенной продукции. В итоге, при методе учета полных затрат себестоимость реализуемой продукции будет больше чем при методе учета переменных затрат. Все производственные затраты при этом методе распределяются между остатками незавершенного производства, остатками готовой продукции и себестоимостью продаж.
Учет затрат с калькулированием неполной себестоимости продукции (direct costing) предполагает отнесение только переменных затрат на себестоимость по видам выпущенной продукции. В итоге, при методе учета неполных затрат себестоимость реализуемой продукции будет меньше чем при методе учета полных затрат. Только переменные затраты при этом методе распределяются между остатками незавершенного производства, остатками готовой продукции и себестоимостью продаж [34, с.14].
Кроме того, возможен учет выпуска продукции по нормативной (плановой) себестоимости или по договорным (учетным) ценам, это позволяет оперативно отражать в бухгалтерском учете выпуск и отгрузку, реализацию готовой продукции [36, с.22].
Информация о методах оценки выпущенной готовой продукции обобщена на рисунке 1.

Рисунок 1 – Оценка готовой продукции при выпуске из производства

Использование различных методов учета затрат влияет не только на величину себестоимости, но и на сумму финансовых результатов, отражаемых в отчетности предприятия. Использование метода учета неполной себестоимости продукции позволяет отразить в отчетности большую сумму затрат в отчетном периоде, следовательно прибыль отчетного периода в отчетности предприятия будет меньше. При использовании одинаковых методов учета затрат в бухгалтерском и налоговом учете, будет меньше сумма начисленного налога на прибыль.
Согласно п. 16 ПБУ 5/01 при реализации и ином выбытии готовой продукции она должна списываться одним из следующих способов:
 по себестоимости каждой единицы;
 по средней себестоимости;
 по способу ФИФО [6].
Аналогичные способы изложены в ст. 319 главы 25 части 2 Налогового Кодекса РФ [2]. Ранее применялся способ ЛИФО (списание по стоимости последних по времени приобретения), однако с 2008 года в целях сближения с МСФО он был отменен.
Информация о методах оценки отгруженной (реализованной) готовой продукции обобщена на рисунке 2.

Рисунок 2 – Оценка готовой продукции при отгрузке/реализации

Использование одного из способов оценки продукции должно быть отражено в учетной политике предприятия [6].
Готовая продукция отражается в бухгалтерском балансе по фактической себестоимости, рассчитанной методом для ее выбытия, по строке баланса 1210 «Запасы» раздела 2 «Оборотные активы» [11].
Цель бухгалтерского учета готовой продукции – контроль за сохранностью и движением готовой продукции, своевременное представление руководству предприятия информации о выпуске, отгрузке реализации готовой продукции в количественном и стоимостном выражении, о состоянии запасов готовой продукции на складе [15, с.74].
Для достижения этой цели решается целый комплекс бухгалтерских задач в части учета и оценки готовой продукции:
 формирование фактической себестоимости выпущенной из производства, отгруженной и реализованной продукции;
 правильное и своевременное документальное оформление операций по выпуску, отгрузке и реализации готовой продукции;
 контроль складских запасов готовой продукции;
 своевременное выявление ненужных и излишних запасов готовой продукции и товаров с целью их возможной продажи или выявления иных возможностей вовлечения их в оборот;
 выявление возможности для снижения себестоимости готовой продукции путем анализа выпуска, отгрузки и реализации продукции;
 формирование информационной базы для анализа динамики и структуры выпуска товарной продукции и реализации продукции [24, с.68].
Как отмечают Э.В. Никольская Э.В. и Е.М. Мерзликина: «верно учтенные объемы реализованной продукции, своевременный и достоверный учет отгрузки и оплаты продукций – это залог правильно сформированной выручки, а значит и правильно рассчитанных налогов» [33, с.26].
Таким образом, обзор научной литературы позволил определить понятие готовой продукции как части материально-производственных запасов, являющейся результатом основной производственной деятельности предприятия и предназначенной для реализации основным покупателям и заказчикам. Оценка готовой продукции при ее выпуске из производств зависит от методов учета, выбранных организацией для целей бухгалтерского и налогового учета, возможна оценка по фактической себестоимости или с использованием учетных или плановых цен. Оценка себестоимости готовой продукции при ее списании производится одним из трех вариантов (способов), предусмотренных ПБУ 5/01 и ст. 319 главы 24 НК РФ. В бухгалтерской отчетности готовая продукция отражается по фактической себестоимости. Целью бухгалтерского учета готовой продукции является не только формирование достоверной информации об остатках и движении готовой продукции в бухгалтерской отчетности, но и контроль за состоянием запасов.
 
1.2 Учет выпуска и реализации готовой продукции

Порядок организации бухгалтерского учета выпуска, отгрузки и реализации готовой продукции на предприятии регулируется нормами законодательства и положениями учетной политики предприятия.
Перечень документов, регламентирующих порядок отражения операций движения готовой продукции в бухгалтерском учете, представлен в таблице 2.
Таблица 2 – Нормативное регулирование бухгалтерского учета выпуска, отгрузки и реализации готовой продукции
Группы
документов
Нормативные документы
1) законодательство РФ  Гражданский Кодекс РФ (часть I) от 30.11.1994 N 51-ФЗ (Глава 9. Сделки, Глава 14. Приобретение права собственности и др.);
 Налоговый Кодекс РФ (часть II) от 05.08.2000 N 117-ФЗ (Глава 24 Налог на прибыль организаций);
 Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
2) федеральные стандарты  Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ от 29.07.1998 N 34н;
 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»;
 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»;
 ПБУ 9/99 «Доходы организации»;
 ПБУ 10/99 «Расходы организации»;
 МСФО (IAS) 2 «Запасы».
3) отраслевые стандарты  Методические рекомендации по вопросам планирования и учета затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) на предприятиях издательской деятельности, согласовано МПТР РФ от 25.11.2002.
4) рекомендации в области бухгалтерского учета  План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н;
 Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов от 28.12.2001 N 119н;
 Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49;
 Порядок заполнения форм бухгалтерской отчетности, утв. Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н.
5) внутренние нормативные документы (стандарты) организации  Приказ об учетной политике предприятия,
 Приказ о порядке проведении инвентаризации готовой продукции на предприятии,
 Номенклатура готовой продукции.
Рассмотрим более подробно нормативные документы, регулирующие учет выпуска, отгрузки и реализации готовой продукции.
В Федеральном Законе «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 N 402-ФЗ в статье 1 говорится о том, что объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности, в данном случае непосредственно готовая продукция как имущество организации является объектом бухгалтерского учета [3].
ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» от 06.10.2008 N 106н регламентирует порядок отражения в учетной политике выбранных организацией способов учета имущества и обязательств, в ПБУ 1/2008 не содержится конкретных указаний относительно учета готовой продукции, порядка формирования ее себестоимости, порядка отражения выручки от продажи продукции, но оговаривается состав учетной политики организации;
ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» от 09.06.2001 N 44н, а также Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов от 28.12.2001 N 119н устанавливают порядок учета готовой продукции в составе материально-производственных запасов, в том числе устанавливают порядок отражения информации о готовой продукции в бухгалтерской отчетности – по фактической себестоимости и порядок выбора методов оценки готовой продукции при списании: метод средней себестоимости, метод себестоимости единицы, метод ФИФО [6].
ПБУ 9/99 «Доходы организации» от 06.05.1999 N 32н и ПБУ 10/99 «Расходы организации» от 06.05.1999 N 33н регламентируют порядок признания в учете доходов от реализации готовой продукции (выручки от продаж) и расходов, связанных с такой реализацией (себестоимости продаж) в составе доходов и расходов по обычным видам деятельности [7; 8].
Для организаций, составляющих консолидированную отчетность в части оценки готовой продукции при отражении информации в отчетности, составленной по международным стандартам, необходимо использовать положения МСФО (IAS) 2 «Запасы». Так, например, в МСФО (IAS) 2 «Запасы» прописан особый порядок учета накладных расходов на производство готовой продукции при сокращении объемов производство, использование которого не позволяет учитывать сильно возросшую (в связи со снижением объема производства) величину накладных расходов в составе себестоимости продукции, это требование отличается от положений российских стандартов, согласно которым изменение принятых методов и способов учета затрат и изменение учетной политики допускается только при изменениях в законодательстве, чем обеспечивается сопоставимость данных о себестоимости продукции и себестоимости продаж в бухгалтерской отчетности за разные годы.
Кроме того, МСФО (IAS) 2 «Запасы» не допускается включение общехозяйственных расходов в составе себестоимости готовой продукции, такие расходы согласно требованиям МСФО (IAS) 2 «Запасы» должны быть учтены в составе расходов текущего периода, это требование отличается от положений российских стандартов, согласно которым общехозяйственные расходы могут быть учтены в составе себестоимости готовой продукции.
В то же время МСФО (IAS) 2 «Запасы» допускается учет выпуска готовой продукции по нормативным затратам, что соотносится с положениями российских стандартов [5].