Роль и значение учетной политики в системе бухгалтерского учета коммерческой организации

Введение

Актуальность темы работы состоит в том, что учётная политика для целей налогообложения прибыли является серьезным инструментом налогового планирования, как с целью оптимизации налоговых обязательств, так и для создания эффективной системы налогового учёта организации
На практике учётная политика выполняет множество разных важных функций, таких как: представление единого руководства учёта для всех сотрудников бухгалтерской службы организации; помощь в работе аудиторам, ревизорам и иным лицам, проверяющим достоверность учёта и отчётности организации; уверенность собственников в осуществлении эффективного управления деятельностью организации с соблюдением их интересов и законодательства.
Процесс составления финансовой (бухгалтерской), налоговой и управленческой (бухгалтерской) учётной политики представляет собой сложную и кропотливую работу. Любая учётная политика - бухгалтерская, налоговая или для целей управленческого учёта - содержит три основных составляющих: организационную, техническую и методическую.
Учётная политика является реальным инструментом, позволяющим грамотно управлять организацией, заниматься финансовым и налоговым планированием ее деятельности.
Каждая организация должна иметь свою самостоятельно разработанную учётную политику, которая будет отражать все особенности ее деятельности.
Учётная политика широко применяется для раскрытия внешним пользователям данных бухгалтерского учёта через финансовую отчётность, соответствующую международным стандартам.
После вступления в силу второй части Налогового кодекса РФ (05.08.2000г.) появилось требование, в соответствии с которым каждое предприятие должно утверждать учётную политику в целях налогообложения, и устанавливать, как будет определяться выручка для целей исчисления НДС («по отгрузке» или «по оплате»).
Понятие «налоговый учёт» впервые вводится 1 января 2002г. в главе 25 главе Налогового кодекса «Налог на прибыль организаций». Так как порядок признания доходов и расходов, учёт отдельных хозяйственных операций в целях налогообложения сильно отличается от порядка, применяемого для целей бухгалтерского учёта, при создании учётной политики бухгалтерам приходится определять методы как налогового, так и бухгалтерского учёта.
Объект исследования – ООО «ЮНИТЕК». Предмет исследования – нормы и правила создания учётной политики ООО «ЮНИТЕК».
Цель исследования – характеристика учётной политики и значение е разработки в интересах оптимизации налоговых процедур.
Задачи работы:
1. Определить понятие и значение учётной политики.
2. Дать общее представление о процессе разработки и принятия учётной политики.
3. Выявить задачи, решаемые при формировании учётной политики.
4. Проанализировать учётную политику ООО «ЮНИТЕК» для целей бухгалтерского учёта.
5. Проанализировать учётную политику ООО «ЮНИТЕК» для целей налогового учёта.
6. Определить изменения учётной политики в 2017 г., в результате изменения законодательства, и их влияние на учётно-налоговые процедуры.
Глава 1.Теоретические подходы к формированию учётной политики организации

1.1.Понятие и значение учётной политики организации

На современном этапе в учёте значительная роль отводится учётной политике, это связано с тем, что она является средством поддержания порядка и регулирования бухгалтерского учёта в организации, значимым доказательством в судебных спорах, инструментом управления финансовыми результатами, а также оптимизации налогообложения. Состоящая из множества взаимодействующих между собой элементов, грамотно подготовленная учётная политика позволяет обеспечить необходимой информацией всех заинтересованных пользователей и эффективность деятельности организации.
Возможность использования предприятиями учётной политики появилась в отечественной практике не так давно. Заимствовано понятие «учётная политика» из западной практики в результате перевода словосочетания «accountingpolicies», используемого в международных стандартах. В международных стандартах возможность выбора способов учёта законодательно была закреплена в 1975 году с принятием МСФО (LAS) 1 «Представление финансовой отчётности», в котором дается следующее определение «учётная политика - это конкретные принципы, основы, условия, правила и практика, принятые компанией для подготовки и составления финансовой отчётности».
В России первоначально термин «учётная политика» получил признание в банковской сфере, о чем свидетельствует Устав Центрального банка Российской Федерации, утвержденный Постановлением Президиума Верховного Совета РСФСР от 24.06.1991 г., в котором было установлено, что Банк России осуществляет денежно-кредитное регулирование путем проведения своей учётной политики.
В нормативных актах по бухгалтерскому учёту термин «учётная политика» впервые появился в Положении о бухгалтерском учёте и отчётности в Российской Федерации, утвержденном приказом Минфина РФ от 20.03.1992 г. № 10. В Положении, говорилось, что предприятие при ведении бухгалтерского учёта должно соблюдать в течение отчётного года принятую учётную политику (методику). На первоначальном этапе учётная политика давала право выбора только одного из двух существующих методов определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) - «по оплате» или «по отгрузке» .
Исторически понятие учётной политики связано с западной практикой учета. Так, термин «учетная политика организации» в российском бухгалтерском учете появился путем перевода иностранного словосочетания «accounting policies» на русский язык, в России первое упоминание данного термина было лишь в 1991 г. Постановлением Президиума Верховного Совета РСФСР от 24.06.1991 г. в Уставе Центрального байка Российской Федерации утверждалось, что Банк России осуществляет на территории РСФСР денежно-кредитное регулирование. в том числе путем проведения своей учетной политики.
Наряду с эти нормативным документом, в Рекомендациях по ведению учета производственной деятельности в крестьянском (фермерском) хозяйство, разработанных Фондом поддержки и развития крестьянских (фермерских) хозяйств «Российский фермер» и согласованных с Госкомстатом СССР 06.06.1991 г., предлагалось метод определения выручки от продажи продукции, работ, услуг устанавливать при выработке учетной политики на текущий год, исходя из условий хозяйствования и заключенных договоров. Однако эти нормативные документы не распространялись на остальные отрасли хозяйствования. Это было устранено с принятием в 1992 г. Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 20 марта 1992 г. № 110 (утратил силу с 01.01.1995 г.), в котором об учетной политике упоминалось дважды:
формулировался, хотя и оставаясь неназванным, принцип последовательности применения учетной политики (п.6);
в качестве одного из основных методов учётной политики устанавливался метод определения выручки от продажи продукции (работ, услуг) (п. 70, абз. г).
Позже было утверждено Положение бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации (приказ Минфина РФ № 170 от 26.12.1994 г., в ред. от 06.02.1997 г.) (утратил силу с 01.01.1999 г.) Было принято ПБУ 1/94 «Учетная политика организации», утвержденное Приказом Минфина РФ от 28.07.1994 т. № 100 (в ред. от 26.12.1994 г.) (утратило силу с 01.01.1999 г.).
Данное положение было первым отдельным стандартом, содержащим четкое понятие и регламентирующим порядок формирования, a также изменения учетной политики предприятия для целен бухгалтерского учета.
Впоследствии с принятием Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ (в ред. от 28.11.2009 г.), и Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 г. № 34н (в ред. от 26.03.2007 г. было утверждено ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» (утв. Приказом Минфина России от 09.12.1998 № 60н).
Начиная с 2008 года и до настоящего времени действует ПБУ 1/2008 «Учётная политика организации», утвержденное приказом Минфина России от 06.10.2008 г. № 106н.
Данное положение разработано с учётом МСФО 8 «Учётная политика, изменения в бухгалтерских расчетах и ошибки» (вступил в силу 01.01.2005 г.). Принятое ПБУ 1/2008 было уточнено и дополнено, но существенных изменений по сравнению с действовавшим ранее ПБУ 1/98 не произошло. Понятие «учётная политика» в данных нормативных актах тождественно. Почти не изменились требования, предъявляемые к качеству информации, формируемой в бухгалтерском учёте в результате применения учётной политики организации (в ПБУ 1/98 по сравнению с ПБУ 1/94 добавлено требование своевременности) .
Наряду с ПБУ 1/2008 формирование учётной политики организации в отечественной практике осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус. Учётной политикой определяются не только организация и методика бухгалтерского учёта, но и утверждаются мероприятия по оптимизации хозяйственной деятельности. Можно выбрать из всей совокупности вариантов учёта объектов бухгалтерского учёта те, которые могут привести к формированию желаемого финансового результата, величины активов и обязательств, представляемых в отчётности.
В 2001 г. с вступлением в силу гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ в налоговом законодательстве появилось понятие «учётная политика для целей налогообложения», но значение этого понятия не было раскрыто. Основные положения, регламентирующие применение учётной политики в целях налогообложения, были изложены в п. 12 ст. 167 НК РФ.
Утвердив в 2001 г. гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» в Налоговом кодексе РФ, законодатели, наряду с налоговым учётом, нормативно обособили налоговый учёт от бухгалтерского учёта, что является, с одной стороны, позитивным, а с другой - негативным моментом. Увеличение издержек на ведение налогового учёта, составление и представление отдельной налоговой отчётности является трудозатратой негативной стороной, а позитивная заключается в освобождении бухгалтерского учёта от службы налоговым целям. Таким образом, у бухгалтеров возникла обязанность по формированию учётной политики как для целей бухгалтерского учёта, так и для целей налогообложения, что привело к возникновению двух вариантов ведения налогового учёта: параллельно с бухгалтерским учётом и совместно с бухгалтерским учётом.
Налоговый кодекс РФ не устанавливает единые нормы учётной политики касаемо всех налогов, он представляет налогоплательщику возможность выбора методов ведения налогового учёта, с помощью учётной политики. Фраза «выбранная совокупность допускаемых способов», означает необходимость раскрытия в учётной политике позиции налогоплательщика, по нормам, оставляющим за ним право выбора. Однако учётная политика не должна ограничиваться только этим. Организация может выработать свой подход, прописанный в учётной политике по вопросам, в отношении которых в налоговом законодательстве содержатся противоречия и неясности; установлены только общие нормы, а не конкретные способы формирования налоговой базы и ведения налогового учёта; исчисления налогов; отсутствуют понятия, термины и возникает необходимость их заимствования из области права, в которых они определены .
Согласно существующей нормативной базе в бухгалтерском и налоговом учёте формируются различные показатели деятельности. Кроме того, показатели могут различаться в зависимости от видов отраслей, производств, различий в организации технологических процессов, учётных систем и т.д. Многообразие показателей раскрытия в учётной политике определяет необходимость установления научно обоснованной классификации учётных политик.
Первый классификационный признак группировки учётных политик связан с элементами, формирующими виды учёта. В настоящее время можно говорить о существовании трех основных видов учёта: бухгалтерского (финансового) учёта, налогового и бухгалтерского (управленческого) учёта. Важнейшим инструментом их формирования соответственно являются: учётная политика для целей бухгалтерского финансового учёта, учётная политика для целей налогового учёта, учётная политика для целей бухгалтерского управленческого учёта.
Второй классификационный признак основывается на том, что организации осуществляют различные виды деятельности, производят широкий спектр услуг и товаров, имеют разные источниками получения дохода. Принадлежность организаций к определенной отрасли влияет на элементы составляющие учётную политику. На основании этого можно говорить о существовании учётных политик для: предприятий промышленной деятельности, торговой деятельности, предприятий оказания услуг и т.д.
Третий признак классификации состоит в зависимости от организационно- правовых форм организаций, учреждений и предприятий. В соответствии с ним учётную политику можно классифицировать на применяемую коммерческими организациями, некоммерческими организациями, государственными и муниципальными учреждениями, унитарными предприятиями, цели деятельности которых различны. Также о необходимости разрабатывать ими учётную политику сказано в п. п. 1 и 3 ПБУ 1/2008.
Далее рассмотрим четвертый признак классификации - по составу элементов, формирующих учётную политику. Вопросы, подлежащие обязательному раскрытию в учётной политике, изложены в п. 2 ПБУ 1/2008. Наряду с обязательными элементами на основании действующего нормативного законодательства можно выделить альтернативные (когда существует возможность выбора из имеющихся в законодательстве нескольких способов учёта), специализированные (способы, формирующие учёт на предприятиях различных отраслей исходя из специфики их деятельности), оптимизирующие (методы экономического анализа, экономико-математические методы, планирование, прогнозирование), приоритетные группы элементов учётной политики (позволяющие сформировать оптимальные доходы, расходы, финансовые результаты). В связи с этим, учётную политику можно классифицировать в зависимости от групп элементов ее составляющих. Учётную политику, содержащую обязательные элементы, соответствующие требованиям законодательных актов можно назвать стандартной. Если существуют отклонения в составе стандартной учётной политики, например, наличие дополнительных статей, связанных с определенным видом деятельности, источниками получения дохода и т.д., позволяющих лучше и всесторонне раскрыть информацию о субъекте, учётную политику можно классифицировать как не стандартную .
Пятый классификационный признак группировки учётных политик связан с периодом действия учётной политики. Учётная политика, используемая в текущем отчётном периоде, является действующей учётной политикой.
Допущение последовательности применения учётной политики означает, что учётная политика, применяемая в отчётном периоде, будет использоваться в обозримом будущем, то есть - это переходящая, преемственная учётная политика. Иногда могут возникать обстоятельства требующие изменения в учётной политике, установленные в п. 10 ПБУ 1/2008. К ним относятся:
изменение законодательства по бухгалтерскому учёту (принятие нового или внесение изменений в старое ПБУ может повлечь отмену метода учёта, применявшегося ранее организацией и замену его другим методом, разрешенным законодательством, а появление новых методов учёта, возможно, позволит увеличить эффективность деятельности);
принятие организацией новых способов ведения бухгалтерского учёта (которые позволят наиболее полно и достоверно отражать финансовое состояние и результаты деятельности организации, например, замена компьютерной программы на более новую и эффективную);
существенные изменения условий хозяйствования (изменение вида деятельности организации, реорганизация и т.п.).
В случае возникновения выше перечисленных изменений на основании приказа руководителя принимается новая учётная политика. Изменение учётной политики производится, как правило, с начала отчётного года. Не важно, когда издан приказ об изменении учётной политики в декабре или в марте, новая учётная политика будет действовать с 1 января следующего года, а до окончания текущего отчётного года будет действовать «старая» учётная политика, новая же будет планируемой. В п. 12 ПБУ 1/2008 содержится оговорка «если иное не обуславливается причиной такого изменения», поэтому в приказе о внесении изменений в учётную политику следует раскрывать причины и порядок применения возникших изменений.
Нужно отметить, что возможны изменения в ведении бухгалтерского учёта, которые не требуют изменения учётной политики, возможно, только ее дополнение. В виде дополнений в учётную политику можно внести возникновение способа ведения бухгалтерского учёта, разрешенного законодательством впервые в деятельности организации или способов, отличающихся от ранее применявшихся по различным факторам.
Необходимо отметить, что наряду с действующей в настоящее время учётной политикой, у организации должны храниться и все учётные политики прошлых лет, так как они могут понадобиться при проверках за предыдущие отчётные периоды.
Шестой классификационный признак группировки учётных политик основан на сроках применения учётной политики организацией. Речь идет о вновь созданных, действующих и планирующих заканчивать свою деятельность организациях.
Седьмой классификационный признак группировки учётных политик связан с последствиями изменений, вносимых в учётную политику. Принятая организацией учётная политика применяется последовательно из года в год, но вместе с тем в нее могут быть внесены изменения. При их внесении необходимо иметь представление о последствиях, а также порядке отражения этих последствий. Последствия изменений каких-либо из используемых способов, составляющих учётную политику организации, неодинаковы. Если они касаются ее организационных аспектов, то это в большей степени сказывается на качественных характеристиках самого учётного процесса. Корректировка же методических приемов может отразиться на финансовом положении и результатах деятельности организации, что, в свою очередь, повлияет на выводы и действия пользователей бухгалтерской отчётности .
Таким образом, последствия изменений учётной политики, происходящие в соответствии с законодательными актами, отражаются в бухгалтерском учёте и отчётности в порядке, установленном в соответствующем нормативном документе. В некоторых случаях соответствующее законодательство Российской Федерации и (или) нормативные документы по бухгалтерскому учёту не устанавливают порядок отражения последствий изменения учётной политики. При этом последствия изменения учётной политики отражаются в бухгалтерском учёте и отчётности ретроспективно. Перспективно в бухгалтерской отчётности отражаются последствия изменений учётной политики, вносимые в связи с разработкой самой организацией нового способа бухгалтерского учёта или существенного изменения условий осуществления финансово-хозяйственной деятельности.
Все эти изменения могут привести как к частичным изменениям в существующей учётной политике (корректируемая учётная политика), так и созданию новой учётной политики с учётом принципа последовательности.
Кроме того, возможны случаи изменение учётной политики в связи с реорганизацией. Реорганизация юридического лица может происходить в виде слияния, присоединения, разделения, выделения или преобразования. Реорганизация является способом, как прекращения деятельности юридических лиц, так и возникновения новых. В двух случаях реорганизации (при присоединении и выделении) юридическое лицо не прекращает свою деятельность. В связи с этим реорганизованная организация может продолжать применять прежнюю учётную политику (переходящая учётная политика). В то же время при реорганизации организации в формах присоединения и выделения может происходить изменение учётной политики (корректируемая учётная политика). При реорганизации юридического лица в формах слияния и разделения осуществляется переход обязанностей и прав, в том числе имущественных, в порядке правопреемства к другим лицам. Эти юридические лица должны будут формировать новую учётную политику.
Далее перейдем к рассмотрению восьмого признака классификации учётной политики в зависимости от применения российских или зарубежных нормативных актов. МСФО разрешены к применению в РФ. Ряд стандартов разрешает применять правила международных стандартов в случае отсутствия таковых в национальных стандартах. С принятием ПБУ 1/2008 в российской практике бухгалтерского учёта стали применяться элементы международных стандартов финансовой отчётности (МСФО), относящиеся к порядку создания и внесения изменений в учётную политику организации.
Исходя из структуры хозяйствующего субъекта, сформирован девятый классификационный признак. Формировать учётную политику необходимо всем организациям. Учётная политика нужна для обеспечения порядка и единообразия ведения бухгалтерского учёта, как в простых организациях, так и в группе организаций составляющих крупную компанию. Особенно это актуально для крупных организаций, имеющих сеть представительств и филиалов, чтобы все бухгалтеры на местах имели четкое представление о том, как именно нужно организовать и вести учёт всех объектов учёта и всех хозяйственных операций. Все филиалы, представительства и иные подразделения организации, включая выделенные на отдельный баланс, независимо от их места нахождения обязаны применять те способы ведения учёта, которые были избраны организацией при формировании ее учётной политики, об этом напоминалось в Письме Минфина России от 10.08.2010 г. № 07-02-06/119. В зависимости от структуры хозяйствующего субъекта будет зависеть и структура учётной политики, для одной организации она будет проще и компактней, чем для группы предприятий, составляющих крупную компанию.
Десятый классификационный признак группировки учётной политики формируется с учётом перехода на международные стандарты, в соответствии с которыми приоритетными при формировании учёта и отчётности являются интересы пользователей. При этом учётная политика играет первостепенную роль в деятельности хозяйствующего субъекта, так как на практике она выполняет целый ряд важных функций и позволяет предоставить необходимую информацию различным заинтересованным пользователям, а именно для:
собственников - это уверенность в обеспечении порядка и единообразия ведения бухгалтерского учёта;
управленческого персонала и всех учётных работников организации - предоставление единого руководства, а также облегчение переходного периода в случае, если в организации меняется главный бухгалтер;
сотрудников юридической службы - грамотно и корректно составленная учётная политика вполне может восполнить пробелы, существующие в нормативных документах, и в дальнейшем выступить весомым аргументом для предотвращения или решения в свою пользу различных спорных ситуаций в суде;
налоговых работников, аудиторов, ревизоров и иных лиц, проверяющих достоверность бухгалтерской отчётности организации и эффективность ее деятельности - упрощение их работы;
инвесторов и кредиторов - содержание учётной политики, сформированной методом моделирования элементов учётной политики, способно оказать значительное влияние на увеличение показателей прибыли, рентабельности, финансовой устойчивости и, как следствие способствует повышению инвестиционной привлекательности организации.
В зависимости от стратегических целей развития предприятий, можно моделировать элементы учётной политики, учитывающие на разных этапах развития предприятий интересы тех или иных пользователей учётной информации.
Последним одиннадцатым признаком классификации учётных политик является формирование и раскрытие ее по сегментам. В 2010 г. вступило в силу ПБУ 12/2010 «Информация по сегментам», разработанное на основе МСФО 14 «Информация по сегментам». Данным документом установлены правила формирования и представления информации по сегментам в бухгалтерской отчётности коммерческих организаций.
Поскольку бухгалтерская отчётность во многом зависит от учётной политики, целесообразно введение классификационного признака по сегментам. Информация, формируемая в учётной политике по сегментам деятельности и отражаемая в сегментной бухгалтерской отчётности, позволяет оценивать отраслевую специфику и хозяйственную деятельность организации, распределение финансовых показателей по направлениям деятельности, а также получать данные о тенденциях развития организации, как в целом, так и ее отдельных сегментов.
Данная классификация определяет методические и практические аспекты учётной политики. Она является ориентиром для профессионально суждения бухгалтеров, позволяющим определить структуру учётной политики. Также предложенная детализация учётной политики может быть положена в основу учётно-информационной системы ее формирования, ее моделирования в целях удовлетворения интересов различных пользователей. Классификация учётных политик позволит значительно обогатить теорию и практику, повысить информированность различных пользователей экономической информации.