Инвентаризация - форма контроля за состоянием имущества и обязательств организации

Введение

Актуальность темы исследования. В ходе исследования установлено, что инвентаризация является общим элементом метода хозяйственного контроля и бухгалтерского учёта, благодаря чему её контрольные функции в деле сохранности имущества существенно усиливается. Инвентаризация как элемент метода бухгалтерского учёта и элемент метода хозяйственного контроля различаются, не тождественны между собой:
кругом решаемых задач. Если главная задача инвентаризации как элемента метода бухгалтерского учёта состоит в установлении соответствия учётных и фактических данных о наличии и состоянии имущества и создании наиболее эффективного обеспечения для принятия управленческих решений, то основная цель инвентаризации как элемента метода хозяйственного контроля заключается в осуществлении контроля за сохранностью имущества, подтверждением или опровержением выявленных ревизией нарушений и злоупотреблений.
составом субъектов осуществления. Инвентаризации в целях внутрибухгалтерского контроля проводят на предприятиях инвентаризационные комиссии. Инвентаризацию в процессе ревизий и проверок осуществляют ревизионные комиссии или специальные инвентаризационные комиссии под руководством ревизора.
составом нормативных документов, регулирующих право и необходимость проведения инвентаризации.
охватом объектов. Инвентаризация как элемент метода бухгалтерского учёта осуществляется, в основном, в сложном порядке, всего имущества и в обязательном и плановом порядке, в установленные сроки. Инвентаризации, проводимые в ходе ревизии, относят к частным, выборочным, а сроки проведения зависят от плана проведения ревизий, проверок и других обстоятельств.
широтой охвата решаемых вопросов. Инвентаризации, проводимые в целях бухгалтерского контроля, носят характер инструктирования, оказания квалифицированной помощи материально ответственным лицам в налаживании учётной работы, выявляют естественную убыль имущества и реальность годовых производственно-финансовых показателей. В период же ревизии инвентаризации выполняют в основном узкую функцию контроля за наличием и сохранностью собственности, характеризуют качество проводимой ранее инвентаризационной работы.
Инвентаризация проводится в целях обеспечение достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации. В ходе инвентаризации имущества и обязательств проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.
Объектом исследования является ООО «Азия Фуд Клаб» - управляющая компания ресторана «Пекинская утка».
Предмет исследования – объекты бухгалтерского учёта ООО «Азия Фуд Клаб» (имущество и обязательства), подлежащие инвентаризации.
Целью дипломной работы является характеристика процедуры инвентаризации и документирования ее результатов на исследуемом предприятии.
определить понятие и содержание инвентаризации;
обобщить нормативно-правовое регулирование инвентаризации;
охарактеризовать организацию и порядок проведения инвентаризации;
разработать предложения по совершенствованию бухгалтерского учёта и проведения инвентаризации.
Практическое значение исследования определяется определение порядка проведения инвентаризации в действующей практике и определении рекомендаций по её результатам.
Структура работы. Работа состоит из введения, трех глав, заключения и библиографического списка.
 
Глава 1. Теоретические аспекты проведения инвентаризации

1.1. Нормативно-правовое регулирование порядка проведения инвентаризации.



Товарные операции, связанные с розничной продажей, отражают финансово-экономический процесс перехода продукта из сферы обращения в личное потребление путем купли-продажи и характеризуются величиной розничного товарооборота.
Задачи бухгалтерского учета на предприятиях розничной торговли определены значением этой отрасли в экономике и едины для всех предприятий независимо от организационно-правовой формы, размеров предприятия торговли, конкретных условий хозяйственной деятельности.
Особое значение в торговле имеет контроль за сохранностью товаров на всем пути их движения и в местах хранения.
Товарные запасы - основной объект бухгалтерского учета на розничных предприятиях, поэтому бухгалтерский учет должен обеспечить сплошное, непрерывное и тщательное наблюдение за движением и наличием товаров с целью предупреждения потерь, порчи и хищений.
Учет товарных запасов в розничной торговле ведут по местам хранения (складам, секциям, отделам), материально ответственным лицам, а при необходимости - по видам товаров.
Рекомендуются следующие мероприятия для обеспечения сохранности товаров:
1) организация действенной системы материальной ответственности;
2) контроль правильности оприходования и списания товаров и тары;
3) проведение в установленные сроки инвентаризации.
Важной проблемой развития любого предприятия на современном этапе является обеспечение сохранности хозяйственных ресурсов, их рационального и экономического использования, предотвращение непроизводственных расходов сырьевых, топливных и прочих материальных ценностей. Одним из важных средств контроля над сохранностью хозяйственных средств является инвентаризация, в процессе которой проходит проверка сохранности ценностей и сверяется фактическое их наличие с данными бухгалтерского учета.
Инвентаризация - это определенная последовательность практических действий по документальному подтверждению наличия, состояния и оценки имущества и обязательств организации с целью обеспечения достоверности данных учета и отчетности.
Порядок осуществления инвентаризации имущества и фиксации ее результатов указан в «Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» (Приказ Минфина РФ № 49 от 13.06.1995 (ред. от 08.11.2010). В соответствии с Указаниями инвентаризационная комиссия формирует протокол, фиксирующий результаты инвентаризации, принятые решения и предложения по оформлению результатов инвентаризации в бухгалтерском учете. Для анализа причин, из-за которых возникает необходимость изменения данных бухучета, проводится совещание инвентаризационной комиссии. По фактам выявления излишков или недостач комиссия берет от них подробные объяснительные.
В соответствии с п. 1.4 Методических указаний по инвентаризации главными целями инвентаризации являются.
выявление фактического наличия имущества (как собственного, так и не принадлежащего организации, но числящегося в бухгалтерском учете) для обеспечения его сохранности, а также неучтенных объектов;
определение фактического количества материально-производственных ресурсов, использованных в процессе производства;
сопоставление фактически полученных данных о наличии имущества в натуре с данными аналитического и синтетического учета (выявление излишков и недостач);
проверка полноты и правильности отражения в учете оценки имущества и обязательств, а также возможность оценки товарно-материальных ресурсов с учетом их рыночной стоимости и фактического физического состояния;
проверка соблюдения правил содержания и эксплуатации основных средств, использования нематериальных активов, а также правил и условий хранения товарно-материальных ценностей, ценных бумаг, денежных средств.
В соответствии со ст. 11 Закона № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации должны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в процессе которой проверяются и документально сверяют их наличие, состояние и правильность оценки.
Инвентаризация является не только важным общехозяйственным мероприятием, но и частью учетной политики. При формировании учетной политики помимо рабочего плана счетов, форм первичных учетных документов, правил документооборота, утверждается и порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств организации.
Инвентаризация является одним из основных элементов метода бухгалтерского учета, а также методический прием фактического контроля при проведении ревизии, аудита и др. Инвентаризация конкретизирует понятие контроля и ревизии, раскрывая технико-методологические аспекты их практического осуществления.
В системе приемов и способов фактического контроля инвентаризация занимает главное место. Если ревизия служит важнейшей формой экономического контроля по методам его осуществления, то инвентаризация является важнейшим приемом проведения ревизий и других форм контроля.
Сущность инвентаризации состоит в том, что наличие тех или иных объектов устанавливается с помощью их визуального изучения путем осмотра, обмера, взвешивания и пересчета. При инвентаризации данные наличия хозяйственных средств отражаются в инвентаризационных описях и в сличительных ведомостях сверяются с данными бухгалтерского учета для выявления недостач или излишков средств. Инвентаризации подвергаются также дебиторские и кредиторские задолженности организации, для установления их правильности. С помощью инвентаризации устанавливают состояние и правильность оценки имущества в бухгалтерском учете и отчетности. В бухучете недостачу, выявленную при проведении инвентаризации, отражают на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» (включая денежные средства) в корреспонденции со счетами имущества. По дебету счета 94 отражаются показатели: по недостающим или полностью испорченным товарно-материальным ценностям – их фактическая себестоимость; по недостающим или полностью испорченным основным средствам – их остаточная стоимость; по частично испорченным материальным ценностям – сумма определившихся потерь и т.п.
Инвентаризация имущества проводится по его местонахождению материально ответственным лицом, на ответственном хранении у которого находится это имущество.
Налоговые органы вправе налагать административные штрафы на должностных лиц организации, виновных в ведении бухгалтерского учета с нарушением установленного порядка проведения инвентаризаций.
В межинвентаризационный период в организациях с большой номенклатурой ценностей могут проводиться выборочные инвентаризации материальных ценностей в местах их хранения и переработки. Контрольные проверки правильности проведения инвентаризаций и выборочные инвентаризации, проводимые в межинвентаризационный период, осуществляются инвентаризационными комиссиями по распоряжению руководителя организации.
Недостача товарно-материальных ценностей выявляется путем инвентаризации - сопоставления фактических остатков ТМЦ с учётными данными. С 1 января 2013 года порядок проведения инвентаризации компания устанавливает самостоятельно, если иное не установлено федеральными и отраслевыми стандартами.
При этом к федеральным стандартам новый закон о бухучёте со всей определенностью относит приказы Министерства финансов РФ, определяющие порядок ведения бухгалтерского учёта. Таким образом, до выхода каких-либо новых стандартов сохраняют свое действие Методические указания по бухгалтерскому учёту материально-производственных запасов и Положение по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации.
Указанными нормативными документами определены случаи, когда проведение инвентаризации обязательно. К ним относятся:
передача имущества в аренду, на выкуп, продажу; перед составлением годовой бухгалтерской отчётности; при смене материально ответственных лиц;
при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества; в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями; при реорганизации или ликвидации организации.
Необходимо установить, применимы ли к данному виду материальных ценностей нормы естественной убыли. Естественная убыль - это величина безвозвратных потерь от недостачи и (или) порчи МПЗ, порядок расчёта которой разрабатывается с учётом технологических условий их хранения и транспортировки, климатического и сезонного факторов. Указанные нормы разрабатываются отраслевыми министерствами и ведомствами.
Недостачи, не превышающие нормы естественной убыли, списываются на текущие расходы и отражаются по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 44 «Расходы на продажу» в корреспонденции с кредитом 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 41 «Товары», 41 «Готовая продукция».
Суммы недостач, превышающие нормы естественной убыли, до установления виновных лиц отражаются по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции с кредитом счетов 10 «Материалы», 41 «Товары», 41 «Готовая продукция», 50 «Касса» и др.
В обоих случаях списание материальных ценностей осуществляется по их фактической себестоимости.
Далее, необходимо установить виновное лицо. Как правило, ими оказываются работники, на которых согласно трудовому договору возложена ответственность за сохранность имущества. Порядок установления виновного лица, а также порядок взыскания ущерба регламентируется Трудовым кодексом.
Взыскание с виновного работника суммы причиненного ущерба, не превышающей среднего месячного заработка, производится по распоряжению работодателя. Распоряжение может быть сделано не позднее одного месяца со дня окончательного установления работодателем размера причиненного сотрудником ущерба.
На основании распоряжения руководителя о возмещении недостачи виновным лицом бухгалтер делает в учёте следующую запись по дебету 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям» в корреспонденции с кредитом 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
Таким образом, сумма недостачи в учёте списывается и формируется задолженность работника по операциям, не связанным с расчётами по оплате труда.
Погашение задолженности работника может осуществляться двумя способами:
путем добровольного внесения денежных средств в кассу предприятия либо путем перевода безналичных денежных средств на расчётный счет. В этом случае операцию отражают по дебету 50 «Касса», 51 «Расчётный счет» в корреспонденции с кредитом 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям»; путем удержания суммы понесенного ущерба из заработной платы работника. В этом случае операцию отражают по дебету 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» и кредиту 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям».
В случае если с момента выявления недостачи прошло более одного месяца или сумма недостачи превышает среднемесячный заработок сотрудника, а он при этом не согласен возмещать ущерб, то взыскание стоимости ущерба может осуществляться только через суд.
Суммы недостач, которые виновное лицо отказывается возмещать добровольно, не могут быть признаны в составе дебиторской задолженности, поэтому они подлежат списанию на прочие расходы. Что отражают по дебету 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
В случае если суд вынесет решение об отказе в удовлетворении требований о возмещении материально ответственным лицом нанесенного предприятию ущерба, бухгалтерские записи в учёте не делают - расходы в бухгалтерском учёте были признаны ранее, в момент получения отказа работника возместить убытки.
Если же суд удовлетворит требования работодателя и вынесет решение о взыскании с виновного лица суммы недостачи, то в учёте операцию отражают по дебету 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям» и кредиту 91 «Прочие доходы».
Если в ходе судебного процесса работник предприятия уволился, то расчёты по возмещению ущерба ведутся с применением счетов учёта расчётов с прочими дебиторами и кредиторами: Дебет 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» и Кредит 91 «Прочие доходы».
По мере погашения задолженности работника фирма отражает поступающие суммы возмещения убытков тем же способом, что и в ситуации с добровольным погашением задолженности по расчётам за нанесенный ущерб. Данная операция является завершающей в процессе учёта недостач и сумм возмещения по ним.


1.2.Документальное оформление и учет результатов инвентаризации



Учтенные на балансе торговой организации товары могут быть утрачены вследствие естественной убыли, недостач и хищений, краж, порчи, чрезвычайных обстоятельств. Величина товарных потерь определяется по результатам инвентаризации.
Инвентаризация проводится комиссией в порядке, определенном Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13.06.95 № 49. При этом обязательным является включение в состав комиссии материально ответственного лица. Результаты инвентаризации товаров оформляются инвентаризационной описью товарно-материальных ценностей (ф. № ИНВ-3) и сличительной ведомостью результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей (ф. № ИНВ-19). После установления факта недостачи товаров, по которым предусмотрены нормы естественной убыли, производится расчёт потерь в пределах норм убыли и устанавливается сумма сверхнормативных потерь.
На выявленное в процессе инвентаризации испорченное имущество комиссия составляет отдельную опись. Порча товаров относится к ненормируемым потерям. Списание испорченных материально-производственных запасов оформляется актами о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей. В акте указывается причина и виновники потерь, возможности дальнейшего использования ценностей (продажа по сниженным ценам, сдача в утиль или переработку) или уничтожения. Уничтожают испорченные ценности в присутствии комиссии, составившей акт.
Документальное оформление и порядок отражения в учёте списания потерь товаров определены в п. 9 Методических рекомендаций по учёту и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных письмом Роскомторга от 10.07.96 № 1-794/32-5.
Учитывая правила ведения учёта и требования налогового законодательства, можно выделить следующие виды товарных потерь:
потери товаров вследствие естественной убыли;
порча и недостача товаров сверх норм естественной убыли при наличии виновников;
порча и недостача товаров сверх норм естественной убыли при отказе суда во взыскании ущерба;
порча и недостача товаров сверх норм при отсутствии конкретных виновников;
товарные потери в результате чрезвычайных обстоятельств.
По кредиту счета 94 отражается списание: недостач и порчи ценностей в пределах предусмотренных в договоре величин – на счета учета материальных ценностей или в пределах норм естественной убыли – затрат на производство и расходов на продажу; недостач ценностей сверх величин убыли, потерь от порчи – в дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба»; недостач ценностей сверх величин убыли и потерь от порчи ценностей при отсутствии конкретных виновников, а также недостач товарно-материальных ценностей, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков, - на сет 91 «Прочие доходы и расходы».
Также при проведении инвентаризации расчетов с покупателями и заказчиками используют счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям». Счет 73 предназначен для обобщения информации о всех видах расчетов с работниками организации, кроме расчетов по оплате труда и расчетов с подотчетными лицами. К счету 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» могут быть открыты субсчета: 73-1 «Расчеты по предоставленным займам»; 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба».
На субсчете 73-1 «Расчеты по предоставленным займам» отражаются расчеты с работниками организации по предоставленным им займам (например, на индивидуальное и кооперативное жилищное строительство, приобретение или строительство садовых домиков и благоустройство садовых участков, обзаведение домашним хозяйством и др.). На субсчете 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» учитываются расчеты по возмещению материального ущерба, причиненного работником организации в результате недостач и хищений денежных и товарно-материальных ценностей, брака, а также по возмещению других видов ущерба. По дебету счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» отражается сумма предоставленного работнику организации займа в корреспонденции со счетом 50 «Касса» или 51 «Расчетные счета». По кредиту счета 73 записи производятся в корреспонденции со счетами: учета денежных средств - на суммы внесенных платежей; 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - на суммы удержаний из сумм по оплате труда; 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» - на суммы списанных недостач при отказе во взыскании ввиду необоснованности иска.
Естественная убыль вызывается изменением физико-химических свойств продовольственных товаров и включает в себя потери товаров в результате усушки, распила (мука, крупа), утечки (таяние замороженных товаров), разлива (жидкие товары), расхода веществ на дыхание (плодоовощная продукция). Ее величина определяется по установленным нормам от массы или стоимости товаров. В настоящее время действуют нормы естественной убыли товаров и порядок исчисления ее величины, утвержденные приказом Минторга СССР от 26.03.80 № 75 (ред. от 22.02.88) «Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в торговле». Указанные нормы естественной убыли при перевозке, хранении и продаже товаров являются предельными.

Пример 1. При инвентаризации товаров в магазине установлена недостача товаров в сумме 4000 руб., в том числе торговая наценка - 1000 руб. Сумма естественной убыли товаров за период между инвентаризациями по расчёту составила 4500 руб., в том числе торговая наценка - 1125 руб.
По условиям примера сумма товарных потерь вследствие естественной убыли за период между инвентаризациями по произведенному после установления недостачи расчёту превышает фактическую сумму недостачи. Списанию на расходы по обычным видам деятельности подлежит сумма фактической недостачи товаров в оценке по покупной стоимости. В бухгалтерском учёте производятся следующие записи:
Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», К-т сч. 41-2 «Товары в розничной торговле» 4000 руб. - на продажную стоимость недостающих товаров;
Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», К-т сч. 42 «Торговая наценка» [1000 руб.] - на сумму торговой наценки, относящейся к списываемым товарам (методом «красное сторно»).
В результате этих двух записей на дебете счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» отражена покупная стоимость недостающих товаров (4000 - 1000), которая подлежит списанию на расходы по обычным видам деятельности:
Д-т сч. 44 «Расходы на продажу», К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» - 3000 руб.

Потери от недостачи товаров в пределах норм естественной убыли включаются в материальные расходы и уменьшают налогооблагаемую прибыль (подп. 2 п. 5 ст. 254 НК РФ).
Операции по списанию имущества не являются объектом налогообложения по НДС. При определении правомерности предъявления к налоговому вычету сумм НДС, уплаченных поставщикам по списанным товарам в пределах норм естественной убыли, следует руководствоваться ст. 171 НК РФ. Указанной статьей предусмотрено, что вычеты сумм НДС, уплаченных поставщикам, производятся по товарам, приобретаемым для осуществления производственной деятельности, перепродажи или иных операций, признаваемых объектами налогообложения. Несмотря на то, что списываемые товары исключены из торгового оборота, сумма «входного» НДС по ним подлежит налоговому вычету, поскольку их списание обусловлено нормальным производственным процессом, и сумма товарных потерь включается в себестоимость в целях налогообложения прибыли.
Тем самым подтверждается их приобретение и использование для осуществления производственной деятельности.
Стоимость испорченных товаров относится к ненормируемым товарным потерям и подлежит списанию за счет виновных лиц.
Порядок возмещения причиненного организации ущерба вследствие порчи имущества зависит от того, в каких отношениях находятся организация и работник, причинивший ущерб. Если работник не является штатным сотрудником и выполняет работу на основании гражданско-правового договора (договора подряда), то возмещение производится в соответствии с нормами гражданского законодательства (гл. 59 ГК РФ). При этом взысканию подлежит не только прямой действительный ущерб, но и не полученные в результате порчи имущества доходы.
Под прямым действительным ущербом следует понимать уменьшение наличного имущества организации вследствие утраты, ухудшения или понижения его ценности, а также необходимости произвести затраты на восстановление, приобретение имущества либо произвести излишние выплаты.
Если с работником заключен трудовой договор, возмещение нанесенного организации ущерба производится в соответствии с трудовым законодательством.

Пример 2. При инвентаризации товаров в отделе магазина установлена недостача фасованных товаров. Стоимость товаров по учётным ценам 2500 руб., в том числе торговая наценка 750 руб. Руководитель принял решение о взыскании ущерба с продавца.
Продавец согласился с суммой недостачи и внес в кассу 2500 руб.
На фасованные товары, продаваемые без вскрытия упаковки, не установлены нормы естественной убыли. Поэтому вся сумма недостачи по таким товарам относится на виновных лиц. Как правило, размер причиненного в этом случае ущерба определяется по продажным ценам.
В учёте составляются записи:
Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», К-т сч. 41-2 «Товары в розничной торговле» 2500 руб. - отражается недостача товаров по учётным (продажным) ценам;
Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», К-т сч.41-2 «Торговая наценка» - списывается сумма торговой наценки, относящейся к недостающим товарам;
Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», К-т сч. 68 «Расчёты по налогам и сборам» 350 руб. [(2500 - 750)-20:100)] восстановлена сумма НДС, ранее принятая к налоговомувычету.
После отражения приведенных операций сумма ущерба, учтенная на дебете счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», составляет 2100 руб. (2500 - 750 + 350). Однако по действующему законодательству виновник должен возместить ущерб от недостачи товаров по их продажным ценам, т. е. в сумме 2500 руб. Определившаяся разница (400 руб.) относится в кредит счета 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью по недостачам ценностей».
Задолженность продавца по причиненному ущербу в предъявленном ко взысканию размере о-ражается на счетах бухгалтерского учёта двумя записями:
Д-т сч. 73-2 «Расчёты по возмещению материального ущерба», К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 2100 руб. на сумму ущерба, учтенного на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»;
Д-т сч. 73-2 «Расчёты по возмещению материального ущерба»,
К-т сч. 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» 400 руб. на разницу между суммой ущерба, подлежащей взысканию, и его величиной, учтенной на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
Отраженная в учёте разница между суммой ущерба, подлежащей взысканию, и его балансовой стоимостью после погашения виновником задолженности по причиненному ущербу (дебет счета 50 «Касса», кредит счета 73-2 «Расчёты по возмещению материального ущерба» 2500 руб.) включается во внереализационные доходы и учитывается при налогообложении прибыли (подп. 3 ст. 250 НК РФ):
Д-т сч. 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей»,
К-т сч. 91-1 «Прочие доходы» - 400 руб.
Указанная разница, по нашему мнению, не облагается налогом на добавленную стоимость по следующим основаниям.
Согласно п. 2 ст. 153 НК РФ в налоговую базу включаются все доходы, связанные с расчётами по оплате товаров, но при этом выбытие товаров должно признаваться реализацией в целях налогообложения. Реализацией в целях налогообложения признается передача права собственности на товары как на возмездной основе, так и в случаях, предусмотренных НК РФ, на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).
Кроме того, в ст. 162 Н К РФ приведен перечень получаемых организациями сумм, связанных с расчётами по оплате товаров. В этом перечне не предусмотрен доход в виде разницы между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам и хищениям.
В комиссионной торговле имеются особенности в отражении потерь товаров вследствие порчи и недостачи, которые обусловлены тем, что принятые от комитентов товары учитываются на забалансовом счете 004 «Товары, принятые на комиссию» (пример 3).
Пример 3. В процессе инвентаризации установлена недостача товаров.
Продажная стоимость 2000 руб. Сумма, подлежащая выплате комитенту по указанным товарам, 1700 руб. Недостача товаров по продажным ценам отнесена на виновное лицо. Продавец внес в кассу 2000 руб. в погашение задолженности по недостаче.
В бухгалтерском учёте составляются записи:
К-т сч. 004 «Товары, принятые на комиссию» - 2000 руб. - списана с забалансового учёта продажная стоимость недостающих товаров;
Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», К-т сч. 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» - 1700 руб. - отражена сумма, подлежащая выплате комитенту (фактическая себестоимость товаров);
Д-т сч. 73-2 «Расчёты по возмещению материального ущерба», К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» - 1700 руб. - списана фактическая себестоимость недостающих товаров на виновное лицо;
Д-т сч. 73-2 «Расчёты по возмещению материального ущерба», К-т сч. 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» 300 руб. (2000 - 1700) отражена разница между суммой ущерба, подлежащей взысканию (продажная стоимость), и фактической себестоимостью недостающих товаров;
Д-т сч. 50 «Касса», К-т сч. 73-2 «Расчёты по возмещению материального ущерба» - 2000 руб. - погашена задолженность по недостаче;
Д-т сч. 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей»,
К-т сч. 91-1 «Прочие доходы» - 300 руб. - включена во внереализационные доходы разница в стоимости товаров.
Если работник не согласен с суммой предъявленного ко взысканию ущерба или если он отрицает свою вину, администрация может предъявить иск в суд. Для обращения в суд установлен срок в один год со дня обнаружения причиненного работником ущерба.
Если по решению суда виновник недостачи или порчи товаров не будет установлен вследствие необоснованности иска, то сумма материального ущерба относится на финансовые результаты организации.
Суммы недостач, учтенные на дебете счета 73-2 «Расчёты по возмещению материального ущерба», при отказе суда во взыскании первоначально подлежат списанию на дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». На дебете счета 94 потери от недостач и порчи имущества отражаются по фактической себестоимости. Если сумма недостачи учтена на счете 73-2 «Расчёты по возмещению материального ущерба» по продажной стоимости, то разницу в оценке недостачи следует списать с этого счета. Поскольку инструкцией по применению Плана счетов по кредиту счета 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям» не предусмотрена корреспонденция со счетом 98 «Доходы будущих периодов», то указанную разницу, на наш взгляд, необходимо отразить корректировочной записью.
Применительно к примеру 2 списание суммы ущерба, предъявленной ко взысканию с продавца (2500 руб.) и учтенной на субсчете 73-2 «Расчёты по возмещению материального ущерба», при отказе суда ввиду необоснованности иска следует отразить записями:
Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», К-т сч. 73-2 «Расчёты по возмещению материального ущерба» 2100 руб. - на сумму недостачи товаров в оценке по фактической себестоимости с учётом суммы восстановленного НДС;
Д-т сч. 73-2 «Расчёты по возмещению материального ущерба», К-т сч. 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» (400 руб) на разницу между предъявленной ко взысканию суммой недостачи товаров и их фактической себестоимостью (способом «красное сторно»).
Таким образом, субсчет 73-2 «Расчёты по возмещению материального ущерба» закроется, а на дебете счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» будет отражена недостача товаров по цене приобретения, включая НДС.
Если виновник не установлен или в случае отсутствия виновных лиц расходы в виде недостачи товаров признаются в качестве внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль (подп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ). На наш взгляд, соблюдение принципов налогообложения позволяет сумму НДС, относящуюся к расходам, принимаемым для целей налогообложения прибыли, предъявить к налоговому вычету. Поэтому при включении недостачи во внереализационные расходы сумму ранее восстановленного «входного» НДС (350 руб.) необходимо «сторнировать»:
Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», К-т сч. 68 «Расчёты по налогам и сборам» [350 руб.]
Недостача в оценке по фактической себестоимости списывается на финансовые результаты (2100 - 350) и учитывается при налогообложении прибыли:
Д-т сч. 91-2 «Прочие расходы», К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 1750 руб.
Потери от списания испорченных товаров и недостач товаров сверх норм естественной убыли в случаях, когда виновные лица не установлены, относятся на финансовые результаты организации. В учёте составляется запись на фактическую себестоимость подлежащих списанию товаров:
Д-т сч. 91-2 «Прочие расходы»,
К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
Основанием для списания убытков от порчи, недостачи сверх норм естественной убыли, когда виновники не установлены, является обоснованное заключение, утвержденное руководителем организации. В документах, представляемых для оформления списания товаров, должно быть решение следственных органов, подтверждающее отсутствие виновных лиц, либо заключение о факте порчи ценностей, полученное от соответствующих специализированных организаций - инспекций по качеству и др. (п. 2.13 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учёту затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания). Такие же требования по документальному оформлению списания товарных потерь при отсутствии виновников содержатся в п. 5.2 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.
Как отмечалось выше, этот вид товарных потерь принимается в целях налогообложения прибыли (подп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ), и «входной» НДС по ним подлежит налоговому вычету.